６．代付赔款的核算
代付赔款是指保险公司系统内分支机构间相互临时垫付的赔款及代理其他保险公司支付的赔款。公司应设置“代付赔款”科目进行核算，该科目是公司内部使用的科目，它属于资产类科目。其借方登记代付的赔款，贷方登记收回或划转的款项。该科目应按委托公司设置明细账。其账务处理为：发生代付赔款时，借记“代付赔款”科目，贷记“银行存款”等科目；收回或划转款项时，借记“银行存款”等科目，贷记“代付赔款”科目。
例８１４ 某外地系统内乙保险公司的车辆险保户在甲保险公司所在地出险，甲保险公司接受委托代理理赔、勘查，并通过银行存款支付赔款５０００元。甲保险公司应编制会计分录如下。
代付赔款时：
借：代付赔款——乙保险公司５０００
贷：银行存款５０００收回垫付的赔款时：
借：银行存款５０００
贷：代付赔款——乙保险公司５０００
７．存出资本保证金的核算
存出资本保证金是指保险公司按规定比例缴存的、用于清算时清偿债务的保证金。《保险法》对资本保证金的提取比例以及用途明确规定：“保险公司应当按照其注册资本总额的百分之二十提取保证金，存入国务院保险监督管理机构指定的银行，除公司清算时用于清偿债务外，不得动用。”
为了核算存出资本保证金，保险公司应设置“存出资本保证金”科目。该科目属于资产类科目，其借方登记按规定比例缴存的资本保证金，贷方登记清算时清偿债务的数额，余额在借方，反映公司缴存的资本保证金。其账务处理为：存出资本保证金时，借记“存出资本保证金”科目，贷记“银行存款”科目。
第五节 可供出售金融资产的核算
一、可供出售金融资产概述
可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：
（１）贷款和应收款项；（２）持有至到期投资；（３）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。例如公司购入的在活跃市场上有报价的股票、债券、基金等，没有划分为以公允价值计且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的可归为此类。
二、科目设置
公司应设置“可供出售金融资产”科目，核算公司持有可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。该科目属于资产类科目，其借方登记取得的可供出售金融资产的成本及利息调整，贷方登记出售可供出售金融资产的账面价值及利息调整，余额在借方，反映可供出售金融资产的公允价值。该科目应按可供出售金融资产的类别和品种，分别以“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”设置明细账。
三、账务处理
可供出售金融资产的账务处理，基本上与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的账务处理相同，但也有不同之处，具体而言：
（１）初始确认时，都应按公允价值计量，但对于可供出售金融资产，相关交易费用应计入初始入账金额。
（２）资产负债表日，都应按公允价值计量，但对于可供出售金融资产，公允价值变动不是计入当期损益，而应计入所有者权益。
公司在对可供出售金融资产进行会计处理时，应注意以下几个问题：
（１）公司在取得可供出售金融资产支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认应收项目。
可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。
资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。
（２）可供出售金融资产发生的减值损失，应计入当期损益；如果可供出售金融资产是外币货币性金融资产，则其形成的汇兑差额也应计入当期损益。
采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。
（３）处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值的差额，计入投资损益；同时，将原计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。
例８１５ 乙公司于２０×６年５月２５日从二级市场购入股票１００００００股，每股市价１０元，手续费２００００元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。
乙公司２０×６年１２月３１日仍持有该股票，该股票当时的市价为１２元。
２０×７年３月１日，乙公司将该股票售出，售价为每股１４元，另支付交易费用３００００元。假定不考虑其他因素，乙公司的账务处理如下。
１．２０×６年５月２５日，购入股票：
借：可供出售金融资产——成本１００２００００
贷：银行存款１００２００００
２．２０×６年１２月３１日，确认股票价格变动：
借：可供出售金融资产——公允价值变动１９８００００
贷：资本公积——其他资本公积１９８００００
３．２０×７年３月１日，出售股票：
借：银行存款１３９７００００
资本公积——其他资本公积１９８００００
贷：可供出售金融资产——成本１００２００００——公允价值变动１９８００００
投资收益３９５００００
例８１６ ２０×７年１月１日甲保险公司支付价款１０２８．２４４元购入某公司发行的３年期公司债券，设债券的票面总金额为１０００元，票面利率４％，实际利率为３％，利息每年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。２０×７年１２月３１日，设债券的市场价格为１０００．０９４元。假定无交易费用和其他因素的影响，甲保险公司的账务处理如下：
１．２０×７年１月１日，购入债券：
借：可供出售金融资产——成本１０００
——利息调整２８．２４４
贷：银行存款１０２８．２４４
２．２０×７年１２月３１日，收到债券利息、确认公允价值变动实际利息＝１０２８．２４４×３％＝３０．８４７３２≈３０．８５（元）
年末摊余成本＝１０２８．２４４＋３０．８５－４０＝１０１９．０９４（元）
借：应收利息４０
贷：投资收益３０．８５
可供出售金融资产——利息调整９．１５
借：银行存款４０
贷：应收利息４０
借：资本公积——其他资本公积１９
贷：可供出售金融资产——公允价值变动１９
例８１７ ２０×１年５月６日，甲公司支付价款１０１６００００元（含交易费用１００００元和已宣告但尚未发放的现金股利１５００００元），购入乙公司发行的股票２００００００股，占乙公司有表决权股份的０．５％。甲公司将其划分为可供出售金融资产。其他资料如下。
（１）２０×１年５月１０日，甲公司收到乙公司发放的现金股利１５００００元。
（２）２０×１年６月３０日，该股票市价为每股５．２元。
（３）２０×１年１２月３１日，甲公司仍持有该股票；当日，该股票市价为每股５元。
（４）２０×２年５月９日，乙公司宣告发放股利４０００００００元。
（５）２０×２年５月１３日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。
（６）２０×２年５月２０日，甲公司以每股４．９元的价格将该股票全部转让。
假定不考虑其他因素的影响，甲公司的账务处理如下。
１．２０×１年５月６日，购入股票：
借：应收股利１５００００
可供出售金融资产——成本１００１００００
贷：银行存款１０１６００００
２．２０×１年５月１０日，收到现金股利：
借：银行存款１５００００
贷：应收股利１５００００
３．２０×１年６月３０日，确认股票的价格变动：
借：可供出售金融资产——公允价值变动３９００００
贷：资本公积——其他资本公积３９００００
４．２０×１年６月３０日，确认股票价格变动：
借：资本公积——其他资本公积４０００００
贷：可供出售金融资产——公允价值变动４０００００
５．２０×２年５月９日，确认应收现金股利：
借：应收股利２０００００
贷：投资收益２０００００
６．２０×２年５月１３日，收到现金股利：
借：银行存款２０００００
贷：应收股利２０００００
７．２０×２年５月２０日，出售股票：
借：银行存款９８０００００
投资收益２１００００
可供出售金融资产——公允价值变动１００００
贷：可供出售金融资产——成本１００１００００
资本公积——其他资本公积１００００
第六节金融资产减值的核算
一、金融资产减值损失的确认
公司应当在资产负债表日对除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金额资产以外的金融资产（含单项金融资产或一组金融资产，下同）的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。
表明金融资产发生减值的客观依据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且公司能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：
（１）发行方或债务人发生严重财务困难。
（２）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等。
（３）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步。
（４）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组。
（５）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易。
（６）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等。
（７）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本。
（８）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。
（９）其他表明金融资产发生减值的客观依据。
二、金融资产减值损失的计量
１．持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量
（１）持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当在将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。
以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。
（２）对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的公司，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，也可以包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。在实务中，公司可以根据具体情况确定单项金额重大的标准。该项标准一经确定，应当一致运用，不得随意变更。
（３）对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。
（４）外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合成为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值部分，确认为减值损失，计入当期损益。
２．可供出售金融资产发生减值损失的计量
（１）可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的金额。
（２）对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。
