7.1 期末账项调整的内容和方法
期末账项调整的内容一般有应计收入、应计费用、收入分摊和成本分摊等四项内容。
1.应计收入的调整
应计收入是指那些本期发生而未收到款项的收入，主要是指已向外发出销售商品或提供劳务而尚未收到款项的收入，如应收销货款、应收劳务收入、应收银行存款利息等。应计收入虽然在本期尚未收到款项，但已产生收取收入的权利，应构成本期收入，为此期末应将其调整入账，计入本期的收入账户内，记入收入账户的贷方，同时记入应计收入账户的借方表示债权的增加，反映应收未收的款项。应计收入的账户有“应收账款”、“其他应收款”等账户。
[例]企业在2006年12月31日持有应收票据一张，面额为24000元，出票日为本年12月11日，期限60天，票面利率为9%。
这张票据在下年度到期时，除了可以收回票面金额24000元外，还可收入60天的利息360元（24000×9%×60/360）。但这项利息中，从12月11日至31日止的20天的120元（24000×9%×20/360）是属于该企业本年度12月份应该获得的收入，应作为本期的收益，为了正确反映该企业的本期净收益，就需在月末将这部分应该获得的利息，编成调整分录入账。应收利息增加，属于资产的增加，应借记“其他应收款”账户；贷记有关收入账户，但在企业没有单独设置利息收入账户的情况下，根据会计制度规定，可贷记“财务费用”账户，以冲销本期的财务费用。因此，应编制如下的调整分录：
借：其他应收款 120
贷：财务费用120
可见，如果一个企业应该获得的某一项应计收入尚未入账，就需在期末编制调整分录：借记某一资产账户，贷记某一收入账户（在上例中贷记费用账户）。
上述应收票据下年度到期通过银行收到款项时，应编制如下会计分录：
借：银行存款24360
贷：应收票据24000
其他应收款120
财务费用240
2.应计费用的调整
应计费用是指那些在本期发生而尚未支付款项的费用，或应归属本期负担的费用，但会计上尚未确认入账。比如：期末应付未付的借款利息、房屋租金等。
[例]某企业1月1日厂部租用临时办公用房数间，租期为3年，每月租金12000元，双方商定每个季度末支付一次租金。
1月份的租金虽然按规定要到3月末才支付，但它是本月已经发生、应计入本月的费用，因而应于月末调整入账。办公用房租金属于管理费用。这项调整业务涉及“管理费用”与“其他应付款”这两个账户，应借记“管理费用”账户，贷记“其他应付款”账户。1月末应编制调整分录如下：
借：管理费用12000
贷：其他应付款 12000
2月末应编以上同样的调整分录。等到3月末用银行存款支付前3个月的租金时，应编如下会计分录：
借：管理费用 12000
其他应付款24000
贷：银行存款36000
从以上举例可知，如果一个企业已经发生的应计费用尚未入账时，就需在期末编制调整分录：借记某一费用账户，贷记某一负债账户。这样，就能准确、合理地计算和确定本期的经营成果。
3.收入分摊的调整
在实际工作中，企业有时会发生一些预收收入，也就是收款在先，而销售商品或提供劳务在后。在这种情况下，企业所收到的款项还不是已经发生的收入，而只是企业的一种预收性质的收入。这种收入在收到时属于一种负债，这种负债无须用现金和银行存款来偿还，而要用商品或劳务来抵偿。对这些预先收到的收入，可先通过预收性质的账户来记录，如“预收账款”账户，到期末再按本期已提供的销售商品或劳务部分，分摊计算应归属本期的收入，记入有关收入账户，并调整预收账款的负债数额。
[例]某工业企业于1月2日接受了一项修理服务业务，为某单位修理设备10台，双方商定每台修理费为2000元，共计20000元；由对方单位一次预付。本月份实际完成4台设备的修理工作。
预收修理收入这项经济业务，一方面使企业的银行存款增加了20000元，另一方面使企业的预收收入增加了20000元。银行存款的增加，应借记“银行存款”账户；预收收入的增加属于企业负债的增加，应贷记“预收账款”账户。因此，在收到这笔预收款项时，应编如下会计分录：
借：银行存款 20000
贷：预收账款 20000
由于本月份只完成了4台设备的修理工作，就应该相应确认4台设备的修理收入8000元（2000元×4）。月末的这笔调整业务，一方面使企业的收入增加了8000元；另一方面使企业的预收收入即负债减少了8000元。因此，这项业务涉及“其他业务收入”与“预收账款”这两个账户。收入增加，应贷记“其他业务收入”账户；预收收入减少，是负债的减少，应借记“预收账款”账户。月末这项业务应编制调整分录如下：
借：预收账款8000
贷：其他业务收入 8000
可见，如果一个企业的预收收入中，有一部分已经在本期实现，但尚未作为收入确认入账，则应于期末编一笔调整分录：借记某个负债账户（如“预收账款”账户），贷记某个收入账户。
7.2 会计政策变更怎样调账
1.会计政策变更的处理方法
（1）追溯调整法。
追溯调整法又称追溯适用法，是指对某项交易或事项变更政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策，并以此对相关项目进行调整的方法。也就是说，追溯调整法将会计政策变更的影响追溯到过去，而不是在当期或未来各期记录反映。在变更当年的比较财务报表中，变更前期的信息应按新的会计政策追溯重编。根据我国具体会计准则的规定，企业依据法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更会计政策，若国家发布相关的会计处理方法，应按国家发布的相关会计处理规定进行处理；若国家没有发布相关的会计处理办法，应采用追溯调整法进行会计处理。由于经济环境、客观情况的改变而变更会计政策，以便提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息，也应采用追溯调整法进行会计处理。
（2）未来适用法。
未来适用法又称未来调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更日后出现的交易或事项的方法。也就是说，采用未来适用法，没有必要对与以前期间相关的项目进行调整，既不调整留存收益（即未分配利润），也不调整当期净收益，新的会计政策只适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。我国具体会计准则规定，如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，无论属于法规、规章要求变更会计政策，还是由于经济环境、客观情况的改变而变更会计政策，均应采用未来适用法。例如，如果企业的凭证、账簿因不可抗力如火灾、水灾等，或因人为因素如盗窃、故意毁坏等，使企业会计政策变更的累积影响数无法计算，企业应采用未来适用法进行会计处理。
（3）当期调整法。
当期调整法是指将会计政策变更的累计影响数在会计政策变更发生当期加以确认，并单独作为一个项目，即会计政策变更累积影响数列于当期的损益表中的方法。也就是说，采用当期调整法下，在变更年度的比较财务报表中，以前年度报表报告的会计信息不追溯重编。
三种方法优缺点比较如表7-1所示。
2.会计政策变更时披露
会计政策变更时，在会计报表附注中应披露如下会计政策变更的有关事项：
（1）会计政策变更的内容和理由。
主要包括对会计政策变更的简要说明、变更的日期、变更前采用的会计政策和变更后所采用的新会计政策，以及会计政策变更的原因等。
（2）会计政策变更影响数。
主要包括：
①采用追溯调整法时，计算出的会计政策变更的累积影响数。
②会计政策变更对本期及比较财务报表所列其他各期净收益的影响金额。
③比较财务报表最早期间期初留存收益的调整金额。
（3）累积影响数不能合理确定的理由。
3.会计政策变更调账举例
[例]假定甲公司按照会计制度规定，从2007年1月1日起将存货计价方法由原来的后进先出法改为先进先出法。2007年1月1日的存货价值为500000元，2007年12月31日的存货价值为440000元，当年销售收入为5000000元，该公司当年购入存货的实际成本合计为3600000元。如果在2007年保持会计政策不变，一直采用后进先出法对存货进行核算，则2007年12月31日的存货价值为900000元。假定2007年度的其他费用为240000元，所得税税率为25%。采用先进后出法对2007年年初存货价值不能合理进行调整，因而，甲公司对该项会计政策变更采用未来适用法进行处理。
（1）计算会计政策变更对当期净利润的影响数。根据未来适用法的含义，甲公司只对变更日后存货的计价改按先进后出法计算即可，不需要调整采用先进先出法计算的2007年年初存货价值。
根据上述有关数据，甲公司2007年改变会计政策后的销售成本计算如下：
期初存货+购入存货实际成本-期末存货
=500000+3600000-440000
=3660000（元）
假定2007年甲公司仍按后进先出法对存货进行计价，则其销售成本计算如下：
期初存货+购入存货实际成本-期末存货
=500000+3600000-900000
=3200000（元）
两种方法计算的销售成本的差额为460000元（3660000-3200000），甲公司由于存货计价的会计政策变更使当期利润减少了460000元。扣除所得税的影响，使当期净利润减少了115000元（460000-460000×25%）。本年利润的计算如表7-2所示。
两种方法计算的净利润的差额为115000元（1170000-825000），会计政策变更使当期净利润减少了115000元。
（2）附注说明：本公司2007年度按照会计制度规定，对存货的计价由后进先出法改为先进先出法。该项会计政策变更无法确定其累计影响数，但其使本年度净利润减少了115000元。
[例]新华股份有限公司成立于2006年3月1日，为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%；所得税核算采用应付税款法，所得税税率为25%；按净利润的10%提取法定盈余公积。公司2007年12月31日前对坏账采用直接转销法核算，从2008年1月1日起改按备抵法核算，按应收账款余额的5%计提坏账准备。公司2006年末发生坏账，2006年12月31日应收账款余额为400000元；2007年发生坏账20000元，2007年12月31日应收账款余额为1000000元。
累计影响数20060220-220072530-3合计2850-5②调整分录为：
借：利润分配——未分配利润50000
贷：坏账准备 50000
借：盈余公积 7500
贷：利润分配——未分配利润7500
③报表调整。
资产负债表项目年初数栏目的调整：
坏账准备调增50000元，未分配利润调减45000元，盈余公积调减5000元。
利润表及利润分配表项目上年数栏目的调整：
管理费用调增30000元，年初未分配利润调减18000元（20000×0.9），提取法定盈余公积调减3000元（30000×10%），未分配利润调减44000元。
7.3 会计估计变更怎样调账
1.会计估计变更的会计处理方法
对会计估计变更的处理，国际上通行的准则是未来适用法，即对某项交易或事项变更会计估计时，新的会计估计适用于变更日后出现的交易或事项。我国具体会计准则规定，对会计估计变更也应采用未来适用法，其处理方法如下：
（1）如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的相关项目中。
例如，企业原来按照应收账款的2%提取坏账准备，但现在企业不能收回的应收账款的比例已达5%，因此，企业改按应收账款余额5%的比例提取坏账准备，此项会计估计的变更只影响变更当期，应当将会计估计变更的影响数计入变更当期。
（2）如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，会计估计变更的影响数应计入变更当期和未来期间与前期相同的相关项目中。
例如，应计提折旧的固定资产的预计使用年限或预计净残值的估计若发生变更，则会影响变更当期及以后使用年限内各期间的折旧费用，因而，此项会计估计变更的影响数，应在变更当期及以后各期分别确认。
为了保证不同期间财务报表的可比性，会计估计变更的影响数如果以前计入企业日常经营活动的损益中，则以后也应计入相应的损益类项目中；如果以前计入在特殊项目中，则以后也应计入相应的特殊项目中。
2.会计估计变更如何在财务报表附注中披露
根据我国具体会计准则的规定，企业应在报表附注中披露如下会计估计变更事项：
（1）会计估计变更的内容和理由。包括会计估计变更的内容、变更日期以及对会计估计进行变更的原因。
（2）会计估计变更的影响数。包括会计估计变更对当期损益的影响数，以及对其他有关项目的影响数。
（3）会计估计变更的影响数不能确定的理由。
3.如何区分会计政策变更与会计估计变更
企业应正确区分会计政策变更和会计估计变更，并按不同的方法进行会计处理。但在实务中，有时很难将会计政策变更与会计估计变更分开。例如，某企业改变计提坏账准备的计提方法，由应收账款余额百分比法改为应收账款账龄分析法，同时，计提比例也发生变化。这项会计变更既涉及会计政策变更，也涉及会计估计变更。根据我国会计准则规定，在这种情况下均视为会计估计变更，按会计估计变更的会计处理方法进行处理。
4.会计估计变更调账举例
甲公司于2004年1月1日起计提折旧的一台管理用设备，原始价值为43000元，估计使用年限为8年，预计净残值为3000元，按直线法计提折旧。到2004年初，由于科学技术的进步等原因，需要对原估计的使用年限和净残值作出修订，修订后该设备的使用年限为6年，净残值为1000元。采用未来适用法进行处理。
按原估计，每年折旧额为5000元[（43000-3000）/8]，已提折旧3年，共计15000元，固定资产账面净值为28000元。则第4年即2004年相关科目的期初余额如表7-4所示。
28000甲公司改变估计使用年限和净残值后，2003年起每年计提的折旧费用为9000元（28000-1000）/（6-3），2004年不需要对以前年度已提折旧进行调整，只需按重新预计的使用年限和净残值计算确定当年的折旧费用即可。以后每年也按新修订的估计计算当年的折旧费用。编制会计分录为：
借：管理费用 9000
贷：累计折旧 9000
附注说明：本公司一台管理用设备，原始价值为43000元，原估计使用年限为8年，预计净残值3000元，按直线法计提折旧。由于科学技术的发展，该设备已不能按原估计使用年限计提折旧，本公司于2004年初起变更该设备的使用年限为6年，预计净残值1000元，以便真实反映该设备的耐用年限和净残值。该项会计估计变更影响本年度净利润减少1000元[（9000-5000）×（1-25%）]。
7.4 会计差错更正怎样调账
1.会计差错的会计处理方法
（1）企业对于发现属于当期的会计差错，应当调整当期相关项目。
（2）本期发现前期会计差错的会计处理。
为简化，非重大会计差错不调整资产负债表年初数、利润表和利润分配表上年数。
①与资产负债表日后事项无关。
企业发现与以前期间相关的非重大会计差错，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。
企业发现与以前期间相关的重大会计差错，如果影响损益，应将其对损益的影响数调整。
发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整会计报表相关项目的期初数，即调整发现当期资产负债表年初数、利润表和利润分配表上年数相关项目数字。
在编制比较会计报表时，对于比较会计报表期间的重大会计差错，应调整该期间的净损益和其他相关项目，视同该差错在产生的当期已经更正；对于比较会计报表期间以前的重大会计差错，应调整比较会计报表最早期间的期初留存收益（利润分配表中的年初未分配利润），会计报表其他相关项目的数字也应一并调整。
②与资产负债表日后事项有关（属于非常重要内容）。
年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及以前年度的非重大会计差错，应当按照资产负债表日后事项中的调整事项进行处理，即应调整报告年度利润表和利润分配表的本期数（利润表本年累计数、利润分配表本年实际数）和资产负债表的期末数。
年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发现的报告年度以前年度的重大会计差错，应当调整以前年度的相关项目，即调整报告年度利润表和利润分配表的上年数（如果涉及）、报告年度资产负债表的年初数和期末数相关项目，以及报告年度利润分配表本期数中的年初未分配利润和期末未分配利润。
值得说明的是，本期发现的前期重大会计差错是否调整应缴所得税、递延税款和所得税费用是大家较为关注的问题。其处理原则是：首先，当会计制度和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径相同时，则应考虑应缴所得税和所得税费用的调整。当会计制度和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径不同时，则不应考虑应缴所得税的调整；其次，若所得税采用资产负债债务法核算，同时调整事项涉及时间性差异的调整，则应考虑所得税费用的调整。
③企业滥用会计政策和会计估计变更，应当作为重大会计差错进行会计处理。
2.会计差错更正的披露
企业除了对会计差错进行会计处理外，还应在会计报表附注中披露以下内容：
（1）重大会计差错的内容，包括重大会计差错的事项、原因和更正方法。
（2）重大会计差错的更正金额，包括重大会计差错对净损益的影响金额以及对其他项目的影响金额。
3.会计差错更正调账举例
[例]甲公司于2007年8月份发现有一项固定资产在本年度漏提折旧3000元。
此差错为本期发现的属于本期的会计误差，所以应调整本期相关项目，于发现时编制如下会计分录予以补提：
借：管理费用 3000
贷：累计折旧 3000
[例]甲公司在2007年发现2000年漏记了管理人员工资2000元。
此差错为本期发现的属于以前年度的非重大会计差错，则2007年应编制如下更正分录：
借：管理费用 2000
贷：应付职工薪酬2000
[例]某公司2008年6月发现2007年一项已完工投入使用的在建工程未结转至固定资产，该项固定资产原始价值1500000元，2007年应计提折旧200000元，该公司所得税税率25%，按净利润的10%提取法定盈余公积金。经分析，上述事项属重大会计差错。
编制调整分录：
借：固定资产 1500000
贷：在建工程 1500000借：以前年度损益调整200000
贷：累计折旧200000
借：应交税费——应交所得税 50000
贷：以前年度损益调整 50000
借：利润分配——未分配利润150000
贷：以前年度损益调整150000
借：盈余公积15000
贷：利润分配——未分配利润 150007.5或有事项怎样调账
1.或有事项的确认
或有事项的确认是指或有事项产生的义务的确认。
（1）或有事项确认为负债的条件。
如果与或有事项相关的义务同时符合以下三个条件，企业应将其确认为负债：
①该义务是企业承担的现时义务。
②该义务的履行很可能导致经济利益流出企业。
③该义务的金额能够可靠地计量，即或有事项产生的现时义务的金额能够合理地估计。
上述三个条件说明：
将或有事项相关的义务能确认为负债的必须是现时义务，而非潜在义务。如A公司因为违法经营，被B公司起诉，虽然法院尚未判决，但对A公司来讲，一项现时义务已经产生。
导致企业经济利益流出的可能性应是“很可能”。
要将与或有事项相关的现时义务确认为一项负债，相关现时义务的金额应能够可靠估计，否则就不能确认为负债。
如果与或有事项有关的义务不同时符合以上三个条件，则企业不应将其确认为一项负债。如果与或有事项有关的义务不同时符合以上三个条件，则将其称为或有负债，因此，或有负债不确认。
（2）或有事项确认为资产的条件。
在将与或有事项有关的义务确认为负债的同时，企业有时也拥有反诉或向第三方索赔的权利。对于补偿金额，只能在基本确定能够收到时作为资产单独确认，而不能在确认与或有事项有关的义务为负债时，作为扣除项目，减少负债的确认金额。在确认资产的同时，相应地确认一项收益。
或有事项确认为资产必须同时符合两个条件：
①相关义务已确认为负债。
②从他方或第三方补偿基本确定。
2.或有事项的计量
或有事项的计量是指因或有事项确认的负债入账金额的确定，主要涉及最佳估计数的确定和预期可获得补偿金额两个问题。
（1）最佳估计数的确定。
如果存在一个金额范围，则最佳估计数应是该范围的上、下限金额的平均数。如果不存在一个金额范围，则应按如下原则确定最佳估计数：或有事项涉及单个项目时，按最可能发生的金额确定；或有事项涉及多个项目时，按各种可能发生的金额及其发生概率计算确定。其中涉及单个项目的或有事项主要有某些未决诉讼、未决仲裁以及债务担保等；涉及多个项目的或有事项主要有对售出商品提供的担保。
（2）预期补偿额的确定。
预期可获得补偿是指清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方给予的补偿，例如，发生交通事故等情况时，可以从保险公司获得合理的补偿；在某些索赔诉讼中，企业可以通过反诉的方式对索赔人或第三方另行提出赔偿要求；在债务担保业务中，企业履行担保义务的同时，通常可以向被担保企业提出额外追偿要求。补偿金额只有在基本确定能收到时，才在资产负债表中单列项目反映。需要注意的是，确认的补偿金额不应超过所确认负债的账面价值；不能只确认因或有事项确认的负债金额与可获得补偿金额之间的差额，而应分别确认。
3.或有事项的披露
对于或有事项，除了按规定予以确认外，还应当分别不同情况加以披露：
（1）对于因或有事项而确认的负债，企业应在资产负债表中单列项目反映，并在会计报表附注中作相应披露；与所确认负债有关的费用或支出应在扣除确认的补偿金额后，在利润表中与其他费用或支出项目合并反映。
（2）对于以下或有负债，企业应在会计报表附注中分类披露其形成的原因、预计产生的财务影响（如无法对此作出估计，应说明理由）等内容：
①已贴现商业承兑汇票形成的或有负债。
②未决诉讼、仲裁形成的或有负债。
③为其他单位提供债务担保形成的或有负债。
④其他或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或有负债）。
（3）对于或有资产，即过去交易或事项形成的、其存在须通过不完全由企业控制的未来不确定事项的发生或不发生予以证实的潜在资产，企业一般不应在会计报表附注中披露。但或有资产很可能导致未来经济利益流入企业时，应在会计报表附注中披露。披露的内容包括其形成的原因、预计产生的财务影响（如无法对此作出估计，应说明理由）等。
在涉及未决诉讼的情况下，如按上述（2）的要求披露全部或部分信息，预期会对企业造成重大不利影响，则企业无须披露这些信息，但应披露该未决诉讼的形成原因。
因或有事项确认的负债的会计调整方式为：企业对于因或有事项而确认的负债应在资产负债表中单列项目反映，并在会计报表附注中作相应披露；而与所确认负债有关的费用或支出应在扣除确认的补偿金额后，在利润表中反映。
4.或有事项调整举例
[例]远大企业于2007年12月31日以每台2800元的价格销售一批全无氟绿色环保型电冰箱，共60台，并提供为期一年的售后保修服务。根据该企业以往的经验，每个客户在一年内要求修理的可能性占50%以上，每台电冰箱的保修费约100元。该公司在2007年编制会计报表时决定确认这笔保修费用。
根据资料，远大企业应该作出如下账务处理：借：销售费用 6000
贷：预计负债60000
[例]东方公司2007年8月1日销售给雨航公司一批货物，雨航公司交给东方公司一张记有价款600000元（含销项税）的无息商业汇票，该汇票有效期6个月，到期日为2007年2月1日，由于东方公司流动资金周转困难，于2007年11月1日到银行进行贴现，贴现率为10%。东方公司在编制2007年年末资产负债表之前，获知雨航公司因经营不善而拖欠了大量债务。在对相关情况进行调查分析后，东方公司断定雨航公司不能兑付其签发的商业汇票的可能性达50%以上。
根据所给资料，由于雨航公司不能兑付商业汇票的可能性达50%以上，东方公司到票据到期日有很大可能会负担连带责任。这是一项或有事项，东方公司应在编制会计报表时确认该笔或有损失。或有损失金额为600000元：
借：管理费用——票据贴现损失600000
贷：预计负债 600000
[例]甲公司欠乙公司货款2000000元。按合同规定，甲公司应于2007年10月10日前付清货款，但甲公司未按期付款。为此，乙公司向法院提起诉讼。2007年12月10日，一审判决甲公司应向乙公司全额支付货款，并支付货款延付期间的利息60000元；此外，还应承担诉讼费20000元，三项合计2080000元。甲公司不服，认为乙公司所提供的货物不符合双方原来约定条款的要求，并因此向乙公司提出索赔要求，金额为400000元。截止到2007年12月31日，该诉讼尚在审理当中。
本例中，虽然一审已经判决，但甲公司不服，因此不能认为诉讼事件已结束。一审判决结果表明，甲公司因诉讼承担了现时义务，该现时义务的履行很可能导致经济利益流出企业，并且该义务的金额能够可靠地计量。根据企业会计制度的规定，甲公司应在一审判决日确认一项负债。
2007年12月10日，甲公司应作如下账务处理：
借：管理费用——诉讼费20000
营业外支出——罚息支出60000
贷：预计负债——未决诉讼800007.6资产负债表日后事项怎样调整
1.调整事项的处理方法
资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，做出相关的账务处理，并对资产负债表日已编制的财务报告作相应的调整。由于资产负债表日后事项发生在次年，上年度的有关项目已经结转，尤其是损益类科目在结转后已无余额。因此，资产负债表日后发生的调整事项，应当分别以下情况进行账务处理：
（1）涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”账户核算。调整增加以前年度收益或调整减少以前年度亏损的事项，以及调整减少的所得税，记入“以前年度损益调整”的贷方；凡是调整减少以前年度收益或调整增加以前年度亏损的事项，以及调整增加的所得税，记入“以前年度损益调整”账户的借方。“以前年度损益调整”账户的贷方或借方余额，转入“利润分配——未分配利润”账户。
（2）涉及利润分配调整的事项，如增提或减提盈余公积、公益金等事项直接在“利润分配——未分配利润”账户中核算。
（3）不涉及损益及利润分配的事项，调整相关账户。
（4）经过上述账务处理后，还应同时调整会计报表相关项目的数字，包括：
①调整资产负债表日编制的会计报表相关项目的数字。
②当期编制的会计报表相关项目的年初数。
③提供比较会计报表时，还应调整相关会计报表的上年数。
④经过上述调整后，如果涉及会计报表附注内容的，还应当调整会计报表附注相关项目数字。
调整事项的主要例子有：
（1）已证实资产发生了减损。
这是指在年度资产负债表日以前，或在年度资产负债表日，根据当时资料判断某项资产可能发生了损失或永久性减值，但没有最后确定是否会发生，因而按照当时最好的估计金额反映在会计报表中。但在年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间，所取得的新的或进一步的证据能证明该事实成立，即某项资产已经发生了损失或永久性减值，则应对资产负债表日所作的估计予以修正。
（2）销售退回。
这是指在资产负债表日以前或资产负债表日，根据合同规定所销售的物资已经发出，当时认为与该项物资所有权相关的风险和报酬已经转移，货款能够收回，根据收入确认原则确认了收入并结转了相关成本，即在资产负债表日企业确认为已经销售，并在会计报表上反映。但在资产负债表日后至财务会计报告批准报出日之间所取得的证据证明该批已确认为销售的物资确实已经退回，应作为调整事项，进行相关的账务处理，并调整资产负债表日编制的会计报表有关收入、费用、资产、负债、所有者权益等项目的数字。值得说明的是，资产负债表日后事项中的销售退回，既包括报告年度销售的物资在报告年度的资产负债表日后退回，也包括报告年度前销售的物资在报告年度的资产负债表日后退回。但是，除了资产负债表日后事项规范的销售退回外，其他的销售退回均冲减退回当期的收入、成本。
（3）已确定获得或支付的赔偿。
这是指在资产负债表日以前或资产负债表日已经存在的赔偿事项，资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间提供了新的证据，表明企业能够收到赔偿款或需要支付赔偿款，这一新的证据如果对资产负债表日所作的估计需要调整，应对会计报表进行调整。
（4）资产负债表日后董事会制订的利润分配方案中与财务会计报告所属期间有关的利润分配（不包括分配方案中的股票股利，下同）。
这是指在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间，由董事会制订的财务会计报告所属期间的利润分配方案。通常情况下，企业在12月31日结账，需要结转年度内取得的收入、发生的成本，计算利润，董事会根据确定的利润提出利润分配方案。企业12月31日结账并计算出利润，需要一定的时间，待董事会提出利润分配方案已到下一年度。在财务会计报告批准报出日之前董事会制订的利润分配方案，是对企业12月31日存在的利润所作的分配，而审议批准董事会制订的利润分配方案是股东大会的一项重要任务。因此，资产负债表日后至财务会计报告批准报出日之间，董事会制订的利润分配方案中与财务会计报告所属期间有关的利润分配应作为调整事项处理。如果董事会制订的利润分配方案中包括股票股利，则作为非调整事项在会计报表附注中披露，不能作为调整事项处理。因为：
①公司发放股票股利前要变更注册资金，有一定的时间间隔。
②除权日前，发放股票股利这一事项在资产负债表日尚未存在，故不属于资产负债表日后事项中的调整事项。
2.非调整事项的处理方法
资产负债表日后发生的非调整事项，是资产负债表日以后才发生或存在的事项，不影响资产负债表日存在状况，更不是报告年度发生的，因此不需要调整报告年度的会计报表；但是，如果不对这些重大事项加以及时、充分的披露，将会影响财务报告使用者对企业财务状况、经营成果作出正确的评价，不利于他们作出正确的判断和决策，也不符合会计信息质量的及时性要求。因此需要在会计报表附注中加以披露。会计报表附注是对报表正文信息的补充说明。在附注中说明非调整事项的内容，估计该事项对财务状况、经营成果的影响；如果无法估计非调整事项对财务报告的影响，应当说明理由。非调整事项的主要例子有：
（1）股票和债券的发行。
这一事项是指企业在资产负债表日以后发行股票、债券等。企业发行股票和债券是比较重大的事项，虽然这一事项与企业资产负债表日的存在状况无关，但应对这一事项作出披露，以使财务报告使用者了解与此有关的情况及可能带来的影响。
（2）对一个企业的巨额投资。
这一事项是指企业在资产负债表日以后决定对一个企业的巨额投资。这一事项与企业发行股票和债券相同，也属于企业的重大事项，虽然这一事项与企业资产负债表日的存在状况无关，但应对这一事项进行披露，以使财务报告使用者了解对一个企业的巨额投资可能会给投资者带来的影响。
（3）自然灾害导致的资产损失。
这一事项是指资产负债表日后发生的由于自然灾害导致的资产损失。自然灾害导致的资产损失不是企业主观上能够决定的，是不可抗力所造成的。但这一事项对企业财务状况所产生的影响如果不加以披露，有可能使财务报告使用者产生误解，导致做出错误的决策。因此，自然灾害导致的资产损失应作为一个非调整事项在报表附注中进行披露。
（4）外汇汇率发生较大变动。
这一事项是指在资产负债表日后发生的外汇汇率的较大变动。由于企业已经在资产负债表日按照当时的汇率对有关账户进行调整，因此，无论资产负债表日后的汇率如何变化，均不应影响按资产负债表日的汇率折算的会计报表数字。但是，如果资产负债表日后汇率发生较大变化，如我国1994年汇率并轨，应对由此产生的影响在报表附注中进行披露。
3.资产负债表日后事项调账举例
[例]A企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，财务报告批准报出日为3月20日，所得税税率为25%，期末按净利润的10%提取法定盈余公积。2007年10月销售给B企业一批产品，销售价格10000000元（不含增值税），销售成本8000000元，货款当年12月31日尚未收到。2007年12月28日接到B企业通知，B企业在验收物资时，发现该批产品存在严重的质量问题需要退货。A企业希望通过协商解决问题，并与B企业协商解决办法。A企业在12月31日编制资产负债表日时，将该应收账款11700000元列示于资产负债表的“应收账款”项目内，公司按应收账款年末余额的5%计提坏账准备。2008年2月1日双方协商未成，A企业收到B企业通知，该批产品已经全部退回。A企业于2008年2月10日收到退回的产品，以及购货方退回的增值税专用发票的发票联和税款抵扣联。
根据资料A企业首先应根据资产负债表日后事项的判断标准，判断该事项属于调整事项，再按调整事项的处理原则进行如下账务处理：
（1）调整销售收入：
借：以前年度损益调整10000000
应交税费——应交增值税（销项税额）1700000
贷：应收账款——B企业 11700000
（2）调整坏账准备余额：
借：坏账准备 585000
贷：以前年度损益调整 585000
（3）调整销售成本：
借：库存商品8000000
贷：以前年度损益调整8000000
（4）调整应交所得税：
借：应交税费——应交所得税 353750
贷：以前年度损益调整[（1000-58.5-800）×25%]353750
（5）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：
借：利润分配——未分配利润106125
贷：以前年度损益调整（1000-58.5-800-35.375）106125
（6）调整利润分配有关数字：
借：盈余公积94805
贷：利润分配——未分配利润（948050×10%）94805
（7）调整报告年度会计报表相关项目的数字：
①资产负债表项目的调整：调减应收账款11700000元；调减坏账准备585000元；调增库存商品8000000元；调减应缴税费353750元；调减盈余公积94805元；调减未分配利润11320元。
②利润表及利润分配表项目的调整：调减主营业务收入10000000元；调减主营业务成本800000元；调减管理费用585000元；调减所得税353750元；调减提取法定盈余公积94805元；调减未分配利润11320元。
7.7 税务稽查怎样进行账务调整
税务稽查账务调整是指纳税人在被依法税务稽查后，根据《税务处理决定书》或《税务行政处罚决定书》，对存在问题的错漏账项进行更正和调整。它是执行税务检查处理决定的一项重要内容。
1.税务稽查财务调整的基本方法有哪些
税务机关在实施税务检查过程中，对检查出来的不同年度的问题，进行账务调整采取的方法不同。
（1）红字调账法。
红字调账法是指对错漏账目先编制一套和原分录经济内容相同、数额相等的会计分录，冲销原错误分录，然后再重新编制一套正确的蓝字会计分录。这种方法一般适用于不涉及货币资金经济业务的错用会计科目，或者会计科目错用，但实际记账金额大于或小于应记金额的错误账项。
[例]某公司在支付本厂医务人员5月份工资时，错将其工资记入了“销售费用”科目，金额为2000元，公司会计处理如下：
借：销售费用 2000
贷：应付职工薪酬2000
根据有关规定，公司医务人员工资应从“应付职工薪酬”列支，而不应记入“销售费用”，影响应纳税所得额。
应调整会计账目如下：
借：销售费用 2000
贷：应付职工薪酬2000
借：应付职工薪酬2000
贷：应付职工薪酬 2000
[例]某企业将自制产品用于换回一批空调，该产品成本价50000元，市场销售价为80000元（不含税）。企业记账：
借：固定资产93600
贷：库存商品 93600
该账务处理，错误在于错用了会计科目，违反了会计制度规定，两个账户发生了不正常的对应关系，漏计了销售收入和销项税额，同时影响了当期利润，会使当期所得税减少。对其可用红字调账法进行调整。
用红字冲回旧账：
借：固定资产93600
贷：库存商品93600
作出正确会计处理：
借：应收账款93600
贷：主营业务收入 80000
应交税费——应交增值税（销项税额）13600
结转成本
借：主营业务成本 50000
贷：库存商品50000
通过上述调整，使原错账得到纠正。
（2）补充调账法。
对应做出调整的账目，属于遗漏经济事项或少计金额，可按会计核算程序用蓝字编制一套补充遗漏事项或少计金额的分录，据以补充记入账内。
（3）综合调账法。
这是冲销调整法和补充调账法的结合运用，也称作为正误分录比较调账法。公司账务差错主要是用错会计科目，一方面是应使用的科目没有使用；另一方面是使用了不应使用的会计科目。运用综合调账法就是对前者采用蓝字金额补充登记，对后者采用反向登记予以冲销，两者结合构成一套调账分录。这种调账方法是税务检查后调整账务的主要方法，但使用中必须保证账账之间勾稽关系准确。
[例]某企业加工厂为增值税一般纳税人，某月购进的原材料分给职工，取得增值税专用发票，记载购进金额8000元，税额1360元。企业会计处理为：
借：原材料 8000
应交税费——应交增值税（进项税额）1360
贷：银行存款9360
上述账务处理的错误在于将用于职工福利的购进商品计入原材料，同时进行了进项税额抵扣，其结果一方面会减少当期应交增值税；另一方面会加大材料购进成本，影响后期利润和应缴所得税。此项业务若是当期发生的，可用红字调账法调账；若是前期发生的，可以运用综合调整法，应对企业的错账作出如下调整：
借：应付职工薪酬9360
贷：原材料8000
应交税费——应交增值税（进项税额转出）1360
2.怎样对企业所得税进行调整
（1）查获额为本年度的调账方法。
在企业所得税的纳税检查中，若是对本年度查获额进行调账处理，可直接调整错账本身。
[例]2007年7月，税务机关对某企业一季度纳税情况进行检查，检查中发现该企业将外购分给职工的产品计入管理费用账户，企业账务处理为：
借：管理费用2000
贷：银行存款 2000
正确账务调整为：
借：应付职工薪酬 2000
贷：管理费用 2000
借：管理费用2000
贷：本年利润2000
（2）查获额为以前年度的调账方法。
①查获额为企业永久性支出的账务调整。
如果税务机关在税务检查中，查获额为以前年度企业永久性支出，或查获额为期末无余额的账户，一般只能通过“以前年度损益调整”账户调整。对应补的企业所得税作分录：
借：以前年度损益调整
贷：应交税费——应交所得税
[例]税务机关经检查发现某企业上年度支付非广告性质赞助费5000元列入管理费用，在所得税纳税申报中未将其作调增应纳所得税处理。
账务调整为：
借：以前年度损益调整（5000×25%）1250
贷：应交税费——应交所得税1250
借：应交税费——应交所得税1250
贷：银行存款 1250
②查获额发生在期末有余额账户。
如果查获额发生在属盘存类延续性账户，即期末有余额账户，必须在本年度账户上如实调整。一般账务调整为：
借：查获额应记入的会计账目
贷：应调整的相关会计账目
以前年度损益调整
借：所得税费用
贷：应交税费——应交所得税
[例]经检查发现，某企业在营业外支出账户未经批准摊销未收回的应收账款5000元。正确的账务调整为：
借：应收账款5000
贷：以前年度损益调整5000
借：所得税费用 1250
贷：应交税费——应交所得税 1250
3.怎样对增值税进行税务调整
进行税务检查时，对查出涉及增值税税额的内容，纳税人应通过“应交税费——增值税检查调整”专门账户进行账务调整。本账户反映业务内容如下：
借方反映内容：调增进项税额；调减销项税额；调减进项税额转出；将调增增值税补交入库。
贷方反映内容：调增销项税额；调减进项税额；调增进项税额转出。
[例]经检查某企业上年度会计资料，发现该企业将销售原材料取得的收入9360元用于职工福利，其账务处理为：
借：银行存款 9360
贷：应付职工薪酬9360
对上年某月此项业务错误的账务处理，应作如下调整：
借：应付职工薪酬9360
贷：以前年度损益调整 8000
应交税费——增值税检查调整1360
如在检查当年，账务调整如下：
借：应付职工薪酬9360
贷：其他业务收入8000
应交税费——增值税检查调整1360
补交税款入库，本年和上年账务处理相同：
借：应交税费——增值税检查调整 1360
贷：银行存款 1360
4.怎样对消费税进行税务调整
消费税检查中，对查出应补交税款的问题，涉及账务调整的内容，本年和以前年度的处理方法有所不同。
（1）本年度错账的账务调整。
对本年度的查获额一般按当期收入进行账务处理。
[例]某汽车厂销售自产小轿车价外收取优质费20000元。
企业会计处理如下：
借：银行存款20000
贷：营业外收入20000
企业未进行增值税和消费税的反映。
应补增值税=20000÷1.17×0.17
=2906（元）
应补消费税=20000÷1.17×8%
=1368（元）
账务调整如下：
借：营业外收入20000
贷：主营业务收入17094
应交税费——增值税检查调整 2906
借：营业税金及附加1368
贷：应交税费——应交消费税1368
补交税款：
借：应交税费——应交消费税1368
——增值税检查调整2906
贷：银行存款4274
（2）以前年度错账的账务调整。
涉及以前年度税务检查的账务处理，一般对查出的漏记收益额贷记“以前年度损益调整”，对查补税额应借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税费——应交消费税”。
[例]某烟厂上年度用甲类卷烟按市场价换回价值30000元包装物，成本价为20000元，企业会计处理为：
借：周转材料30000
贷：库存商品30000
查补增值税额=30000÷（1+17%）×17%
=4359（元）
查补消费税额=30000÷（1+17%）×50%
=12821（元）
企业调整账务处理如下：
借：库存商品10000
贷：以前年度损益调整5641
应交税费——增值税检查调整 4359
借：以前年度损益调整12821
贷：应交税费——应交消费税 12821
5.对营业税和其他商品课税账务怎样调整
营业税账务调整方法和消费税账务调整方法基本一致。即本年度内的调账可以采取红字冲销法和补充调账法；以前年度的调账一般要通过“以前年度损益调整”账户。
[例]某工业企业，将一部分办公楼出租，取得租金50000元，企业账务处理为：
借：银行存款50000
贷：其他应付款 50000
（1）若查获额发生在本年度，则账务调整为：
借：其他应付款50000
贷：其他业务收入 50000
借：其他业务成本 5500
贷：应交税费——应交营业税5000
——应交城建税 350
——应交教育费附加150
（2）若查获额发生在以前年度，则账务调整为：
借：其他应付款 50000
贷：以前年度损益调整50000
借：以前年度损益调整 5500
贷：应交税费——应交营业税 5000
——应交城建税 350
——应交教育费附加150
（3）税金补交账务处理，本年和以前年度一致：
借：应交税费——应交营业税 5000
——应交城建税350
——应交教育费附加 150
贷：银行存款 5500
