学生K供职于一家机械制造企业，属于一般纳税人。由于企业经营情况良好，近5年来一直在逐步扩张。期间由于生产规模扩大，扩建了厂房，同时添置了不少生产设备。添置的生产设备中，有一些是新购的，有一些是收购了几家同行的二手设备。然而，最近公司由于研发成功面临产业转型，决定将一部分旧生产线转让，并采购新设备，投入新产品的生产。
该公司预备出售的设备中，有该公司原来采购的新设备，也有一部分以前购买的二手设备，一部分是2009年之前购买的，另一部分是2009年之后购买的。由于K所管理的财务部基础工作比较扎实，当时都取得了相应的增值税发票。K依稀记得出售使用过的固定资产，要看该固定资产购买时的情况，才能确定如何缴税，但又不知道具体该如何纳税，于是就来信咨询我了。
在会计和税法领域，使用过的固定资产与平时俗称的旧货是有一定区别的。使用过的固定资产是指纳税人拥有的，根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。而旧货则更倾向于指那些进入二次流通的具有部分使用价值的货物，但不含自己使用过的物品。这个词汇经常用于描述二手商品交易商们交易的标的，比如二手车经销商们收购和出售的二手车等。
这里还需要解释一个词汇——再生资源。《再生资源回收管理办法》（商务部令2007年第8号）第二条所称的再生资源，是指在社会生产和生活消费过程中产生的，已经失去原有全部或部分使用价值，经过回收、加工处理，能够使其重新获得使用价值的各种废弃物。
但这三者也不是完全无关的。纳税人出售自己使用的小汽车，属于出售自己使用过的固定资产，而这部小汽车在二手车经销商手中就属于旧货。如果这部小汽车已经过了报废的标准，其中尚可利用的钢材、玻璃等零部件就成了再生资源。
经过分析，该公司本次出售的使用过的固定资产分为四类：
第一类，2009年以前购买的新设备；第二类，2009年以后购买的新设备；第三类，2009年以前购买的二手设备；第四类，2009年以后购买的二手设备。由于我国于2009年1月1日施行了新的增值税暂行条例，扩大了增值税进项税金的抵扣范围，因此企业购买设备的时间不同，购买设备时取得的发票不同，涉及的纳税义务也是不同的。
第一类，该公司2009年以前购买的新设备，由于当时增值税尚未扩大抵扣范围，因此这部分设备购进时未能抵扣进项税，那么在出售时，须根据4%减半的征收率计算增值税的销项税金。
比如与客户谈好这批设备总价为10万元，则销项税为100000÷(1＋4%)×4%÷2＝1923.08（元）。开具增值税普通发票。
第二类，2009年以后购买新设备，由于采购时取得了增值税专用发票并进行了抵扣，那么出售时就按照该设备的适用税率计算增值税的销项税。比如该批设备总价为15万元，该设备适用税率为17%，则增值税销项税150000÷(1＋17%)×17%＝21794.87（元）。这笔销项税与企业正常销售的销项税合并，扣除企业进项税金后，如果有正数的余额，则当月缴纳增值税，若是负数的余额则留抵。开具增值税专用发票。
第三类，2009年以前购买的二手设备。这种情况的税务处理与第一类的情况完全相同，在此就不再重复。
第四类，2009年以后购买的二手设备。这种情况比较复杂，要根据不同情况来具体分析。如果出售给该公司（假设为D公司）这笔二手设备的供应商是在2009年以后购买的，并且出售给D公司时开具了增值税专用发票，则D公司出售这批二手设备时须按照该设备的适用税率缴纳增值税。开具增值税专用发票。
如果供应商是在2009年以前购买的，未曾抵扣过进项税，则该供应商出售给D公司时缴纳的是4%减半的增值税，开具的是增值税普通发票，则D公司对外出售时，也按照4%减半的增值税征收率计算增值税销项税，同时开具增值税普通发票。
K收到我的回复后发来一条短信：卖个二手货也不容易啊！
税务小贴士
缴纳增值税的一般纳税人（不含“营改增”试点行业的一般纳税人）出售2009年之前和之后的固定资产，适用不同的税收政策。
出售2009年之前使用过的固定资产适用4%减半征收增值税，2009年之后的按照固定资产适用税率计算增值税销项税。
“营改增”试点行业一般纳税人，出售试点前购进的使用过的固定资产，适用4%减半征收增值税，试点后的按照固定资产适用税率计算增值税销项税。
卖资产，小心多缴税
笔者的学生K在电话中咨询，她的老板要移民，决定将其在国内的一些资产清理出售，她所在的工厂在此次出售的名单中。
该工厂的机器设备、柜式空调、电脑等都卖给了同行的其他工厂，K知道这是要缴增值税的。剩下的是一栋有电梯和中央空调的4层楼厂房，现在有客户有意向购买，老板给了K同学一个净到手的心理价格，然后让K把税金也加上去，测算一下协议价格应该是多少。
K有点纠结，出售土地使用权和厂房是交营业税的，虽然电梯和中央空调在会计上是单独作为固定资产计提折旧的，但购买时，由于这两者是用于作为不动产的厂房，按照我国税法规定：以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。所以在购进时都没有抵扣增值税的进项税，那么现在出售，是不是要与厂房和土地使用权合并在一起缴纳营业税呢？
K是这样计算的，房产和土地使用权购入原值为500万元，现在价值为4000万元，而中央空调和电梯预计售价300万元。如果都按照5%的税率来算，需要缴纳营业税（4000－500＋300）×5%＝190（万元）（本文中省略附加税，下同）。
K又提到税法上对混合销售的界定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，就是混合销售行为。出售电梯和中央空调肯定是应该缴增值税的，而出售房产和土地使用权是属于营业税的征税范围。两类资产并在一起销售，应该是混合销售行为吧？她们公司是从事货物生产和销售的企业，如果按照这个说法，这项混合销售行为应该缴增值税。K问，她们公司这次出售资产的行为到底该怎么缴税？
首先，这项资产出售行为并不属于通常所说的混合销售，因为混合销售行为、非增值税应税劳务是为直接销售货物而提供的，两者之间是紧密的从属关系。比如卖空调同时提供安装劳务，这里的安装劳务是为了实现销售而提供的，这种才是真正的混合销售。该公司的行为只是同时出售两种适用不同税目和税率的资产，并不是企业正常经营过程中的混合销售行为。所以，不需要合并在一起缴纳增值税。
按照我国税法规定，企业在转让土地使用权或者销售不动产的同时，一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照规定，计算缴纳增值税；凡属于不动产的，应按照营业税暂行条例“销售不动产”税目计算缴纳营业税。企业必须分别核算增值税应税货物和不动产、土地使用权的销售额，未分别核算或核算不清的，由该企业机构所在地的主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产、土地使用权的销售额。因此，该企业出售的土地使用权和厂房，应该按照5%的税率缴纳营业税。而出售的中央空调和电梯，应该缴纳增值税。
K听到这里叫了起来，中央空调和电梯的适用税率是17%，当时虽然取得了增值税专用发票，但是又不能抵扣。现在如果按照17%交增值税，那税负也太重了。她接着又咕哝了一下，如果300万元为销售价格（不含税），增值税就要缴300×17%＝51（万元）呢。太重了，太重了！
这样可爱的学生让我忍俊不禁：“K同学，你去看一下我写的那篇《企业出售旧资产咋缴税？》，其中谈到的问题跟你的情况有些类似。但是你们公司的情况，按照税法规定属于企业销售自己使用过的，属于税法规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。由于中央空调和电梯在购进时是用于建造不动产，因此按照规定进项税是不能抵扣的，你们企业也的确没有抵扣，所以这两类固定资产在出售的时候，可以按照4%的征收率减半缴纳增值税。经测算，该企业这次打包转让资产的行为，出售厂房和土地使用权缴纳营业税175万元，出售中央空调和电梯缴纳增值税6万元，这比K最初计算的合并缴纳营业税的情况少缴税9万元。”
税务小贴士
企业转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产，应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额。其中应缴纳增值税的固定资产应按照购入时间区别对待，分别计算缴纳增值税；土地使用权和不动产属于“销售不动产”税目，应计算并缴纳营业税。企业未分别核算或核算不清的则由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。
股权转让征个税，从人防到技防
北京的一个学生打电话给我：“汪老师，听说2012年10月1日起，北京企业的自然人股东，在股权转让时，如果有收益，必须先缴税，然后才能去工商局做变更登记。有没有这回事？”
一般来说，企业登记的时候，先去工商局办理营业执照，然后去税务局办税务登记。当企业股权发生变动时，也是先去工商局办理变更，然后再去做税务变更。有些企业的股东股权转让后，只变更工商登记，而不去税务局办理税务登记变更。这种情况下，由于工商局和税务局的信息共享渠道不畅通，一些有心的企业股东钻了空子。
其实国家税务总局在2009年5月就出台了关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的法规：股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易，到企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明，到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。然而，由于这个规定并不是与工商部门联合发文，企业去办理工商变更的时候，股权转让收益的个人所得税并不在其职能管辖范围内，因此，工商局较少考虑这个问题。
这次北京市地税局和北京市工商局联合发文，要求自然人股东在溢价转让股权时，先要去地税局申报个人所得税，然后持地税局确认过的文书去工商局办理股权变更登记。北京市地税局更是制定了详细的操作规定：股权交易各方在签订股权转让协议后，负有个人所得税纳税义务的转让方或负有代扣代缴义务的受让方，应当在取得所得的次月十五日内，或签订股权转让协议后至股权变更企业到工商行政管理部门办理股权变更登记之前，持规定资料到股权变更企业的主管地税机关办理纳税（扣缴）申报，并填报《个人股东变动情况报告表》。股权变更企业应持经主管地税机关确认的《个人股东变动情况报告表》到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。股权变更企业应自工商行政管理部门办理变更登记之日起30日内，持有关证件到税务登记机关申报办理变更税务登记。
这个文件中说明了以下几个问题：1.溢价转让股权，在次月的15号前先去股权变更企业主管的地税局缴税；2.缴完税，持地税局的文书去工商局办理变更登记；3.完成工商变更后，30天内办理税务登记变更。
有人说：那我签订转让协议的时候，不写溢价转让，只说是平价转让，是不是税务局就征不到我的税了？答案是：不一定。
税法规定，股权转让价格不得低于股权变更公司净资产对应的股权份额。举例说明，如果张先生投资40万元，占A公司40%的股权，2年后，公司净资产达到250万元，则张先生转让其持有的40%的股权时，转让价格不得低于250×40%＝100（万元）。若A公司的资产结构中知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达50%以上，还需要提供经中介机构评估核实的净资产评估报告的原件及复印件。做了资产评估，张先生的转让价格可能会更高。
有人问了，什么情况下才算是股权转让计税依据明显偏低且有正当理由呢？我国税法规定：1.企业连续三年以上（含三年）亏损的；2.因国家政策调整的原因而低价转让股权的；3.将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人的。当然，这些正当理由都需要一些法律文件做支持，有些还需要到民政局等相关政府部门去取得相关证明。
最后，我告诉那个学生，北京市的这个文件，从程序上堵住了工商局和税务局行政职能划分上的漏洞，真正实现了对股权转让征收个人所得税，从人防（靠税务局工作人员发现）到技防（工商、税务部门联合征管）的提升。
