（二）正确处理国际趋同与本国化的关系
马来西亚会计准则国际趋同的进程开始较早，且由于经济，政治和文化等与西方国家比较类似，其准则国际化的速度比我国快，程度也更深。但FRS并未完全照搬国际会计准则，而是结合了自身的特点，如FRS至今仍没有采用《IAS41——农业准则》，并且根据本国特点设置水产养殖业会计，以规范本国特色相关产业的会计处理。国际会计准则更多关注的是发达国家利益，发展中国家如果完全照搬国际会计准则，对本国经济发展未必有益。我国作为发展中国家，既需要随时关注国际会计准则最新动态，吸收先进的会计理念和处理方法，同时不能盲目照搬，要结合我国国情和当前各种环境现实制定出，从而制定出既保持国际先进行，又适合本土的会计准则体系。
（三）注意准则体系的发展性
准则体系的建立并不是一成不变，需要根据条件变化时常更新。马来西亚会计准则生效后，还继续在原有会计准则体系中增加新的会计准则，或对原有会计准则进行修订。例如2010年7月1日，新增了对FRS5的修订。我国也应多关注国际会计准则最新动态，并掌握本国经济发展情况，注意对会计准则体系的更新，以保持其发展性和时效性。
第二节中马会计准则制定模式比较
会计准则制定模式主要由制定依据、制定程序、制定机构以及制定人员等方面构成。它直接影响着会计准则的科学性、权威性、实用性和有效性。因此，要制定出公正的会计准则，必须要有一个完善的会计准则制定模式。世界各国由于政治、经济、法律及文化背景不同，所采用的会计准则制定模式也有所不同，通过国际间的相互交流借鉴可使我国会计准则制定模式得到不断改进。本文试图从制定依据、制定程序、制定机构以及制定人员这四个方面对我国与马来西亚的会计准则制定模式进行比较，从而探讨会计准则制定模式的科学选择与完善措施。
一、会计准则制定依据的比较与评析
会计准则的制定依据一般分为两种，一种以原则为导向，另一种以规则为导向。以原则为导向制定会计准则时，必须以一个完善的财务会计概念框架为基础，只规定一些概括的原则而不全面规定在各种情况下应怎样进行会计处理。而以规则为导向制定会计准则的做法恰恰相反。规则导向型会计准则是在没有完善的理论指导即概念框架的基础上，根据交易和事项的特点以及不同时期的需要，制定出的一系列逻辑上内在一致性的制定规范。它通过出台各种解释公告和实施指南来详细规定各种情况下的具体会计处理，力图为每一种可能情况提供详细的规则。
马来西亚会计准则的制定以于2007年7月1日开始施行的《财务报表列报建议框架》为基础，仅针对某一对象或交易、事项的会计处理和财务报告的编制提出应循原则，不会为每种可能发生的情况提供详细的规则。由此可见，马来西亚会计准则的制定是以原则为导向的。从1997年迄今，我国陆续颁布了38项具体会计准则，其中并没有一个完整的概念框架，但包括了详细的操作指南标准和例外事项。例如，《租赁具体准则》在规定融资租赁的判断标准时，给出了5个例外事项，并对这些例外事项的会计处理一一做出了详细的规定。因此可判断，我国会计准则的制定是以规则导向为基础的。
将两国的会计准则制定依据进行比较，可以看到这两种制定依据都各有利弊。马来西亚采用原则导向为基础制定出来的会计准则不再提供详尽的规则，一定程度上限制了利用规则上的漏洞进行财务操作的行为。一旦遇到准则中未作规定的交易，使用者必须以基本原则为依据进行职业判断，这样提供出来的会计信息将更好的反映交易的经济实质。但由于职业判断具有强烈的主观性，对同一类经济业务可能存在不同的职业判断，这样就有可能损害财务信息的一贯性和可比性。同时，过于简化，灵活性过强的准则也会留给使用者一定的利润操作空间。而我国所采用的规则导向型会计准则为多有可能的经济交易和事项都提供“唯一”的答案，它可操作性强，执行成本低，有利于提高会计信息的可比性和一贯性。在多方出现利益分歧时，可为达成相对一致提供依据，并且有利于监管机构的监督执行。但是，由于缺乏一个清晰完整的概念框架，有可能导致会计准则的前后内在不一致，从而与会计目标背道而驰。另外，较多的准则解释和执行指南会使执行成本提高，同时弱化会计人员的职业判断能力。
通过对比和分析，可以清楚地看出，马来西亚以原则导向为基础制定的会计准则较具优势，它更能适应目前经济发展的需要，更利于实质重于形式的利用，也更能发挥会计师的职业判断能力。但是一国应选择以何种基础来制定会计准则是由其国情决定的。马来西亚由于受英国统治时间较长，无论是法律环境、经济环境还是文化环境都受到英国的深远影响，从而致使其参照英国的做法选择以原则导向为基础来进行会计准则的制定工作。而以原则为导向的会计准则是建立在健全的公司制度、完备的法律体系和拥有大量的高素质人才之上的。我国目前并不具备完备的法律体系和市场基础，会计人员的业务水平以及职业判断能力也有待提高，是这些会计环境因素致使我国最终选择以规则导向为基础来制定会计准则。
二、制定机构的比较与评析
当今世界各国，会计准则的制定类型主要有两种。一种是民间主导型，即由民间机构运作、制定并颁布会计准则。另一种是政府主导型，即由政府机构运作、制定并颁布会计准则。马来西亚的会计准则制定机构是1997年依照财务报告法令成立的马来西亚会计准则委员会（MASB）。它与财务报告基金会（FRF）组成制定财务报告准则的组织框架，财务报告基金会的作用是指导会计准则委员会的工作，包括对准则的政策性事务和工作项目提出一般指导和忠告，目的在于确保会计信息的正确性。MASB是制定准则的唯一法定机构。它力图使马来西亚的会计准则在所有重要方面与境外的准则相一致，尤其是与IAS保持一致。它尽可能地利用国际会计准则委员会的工作成果，但也根据本国特定的经济、法律环境等进行具体的分析。在IAS没有涉及或不符合本国国情的情况下，它将对IAS作相应的调整或制定新的准则。虽然MASB表面上看不属于政府部门，但它制定和颁布的法律具有一定的法规性质，而且委员会的组成成员均由财政部来任命。因此，它并不是一个完全意义上的民间主导型准则制定机构，具有一定的官方色彩，官方机构的性质较为突出。目前，我国会计准则制定机构为财政部会计司下设的会计准则委员会。政府既作为一个监管者又作为一个参与者在准则的制定过程中发挥作用。作为监管者，政府对准则的制定程序进行监管与控制；作为参与者，政府以利益相关者的身份直接参与准则的制定工作。由此可见，我国的会计准则制定机构即会计准则委员会是典型的政府主导型准则制定机构。
对比两国的会计准则制定机构可以看出，MASB的性质较为复杂，表面上看是民间主导型，但实质上又具有官方色彩。这种半官方性质的会计准则制定机构从独立性上来看，虽然准则不由政府机构直接制定，但准则委员会的所有成员都由政府任命，他们在准则制定的过程中，难免会将政府机构的利益摆在较为重要的位置。这必定会影响会计准则制定上的独立性。而相比之下，我国会计准则制定机构的独立性更弱。在我国会计准则制定过程中，有大量的政府官员直接参与，会计准则委员会主席由财政部的领导直接担任，这必将导致委员会在制定准则时，将政府的利益放在首位，而疏于考虑其他利益团体的切身利益，从而难以保证制定机构的独立性。从权威性上看，由于马来西亚政府机构并未直接参与准则的制定工作，会计准则制定机构不具有绝对的权威性，极易导致各有关利益集团在准则制定过程中产生摩擦，从而影响准则的制定效率。我国属于大陆法系国家，是典型的以政府参与为主的立法模式，具有较强的强制性和统一性，这极大地限制了会计团体在准则制定过程中作用的发挥（刘莉萍、王宏艳，2009）。因此，我国准则制定机构具有较强的权威性。
三、制定人员的比较与评析
MASB的所有成员由财政部任命，包括8个成员和3个顾问，成员由有经验的特许会计师、公司董事、律师组成，3个顾问分别来自证券委员会、马来西亚Negara银行和马来西亚公司委员会。我国财政部会计准则委员会有22位委员，包括政府财政部门、证券监督机构、会计职业界、高校和科研机构等单位等各方面的代表。但是政府有关部门的委员占主导地位，其中来自高校的理论界代表有3位，来自企业的代表只有1位。为了利用社会资源，财政部聘请了更具广泛代表性的160多名中外会计准则咨询专家，协助会计准则委员会开展工作。咨询专家来自会计理论界、会计中介机构、政府有关部门、会计职业团体、证券交易所和企业界，具有一定的代表性。会计准则委员会下设若干研究组，各研究组在会计准则委员会及其办公室的领导下开展咨询工作（赵桂琴，2008）。
通过对比可以看到，两国准则的制定基本上既有理论界代表，又有注册会计师、职业团体等一些相关利益集团的代表参与。这样做使得准则制定时可以充分考虑到各个利益集团之间的利益并进行协调，使制定出来的准则更加充分完善。但是，各利益集团参与准则制定的程度大小、施加影响的大小还各有不同。与机构性质相应，我国的准则制定机构人员大部分由官方人员担任。可以说是在政府的带领下，召集适当的人员进行准则制定工作。尽管召集的人员具有一定的代表性，但还很不全面。其中缺乏各类企业投资人的代表。虽然财政部聘请的咨询专家中有有企业界的代表，但是他们只提供咨询服务，并不能对准则的制定工作直接施加影响。另外，证券市场上的投资者以及债权人特别是金融机构的代表也没能出现在委员会中。而MASB的人员组成除了考虑政府部门、职业团体等利益相关方的代表外，更注重包括企业、银行在内的利益相关者，反映出其较为广泛的代表性。
四、制定程序的比较与评析
会计准则制定的程序，是指从会计准则的立项一直到公开发布的整个过程。准则的制定就像生产一个产品，而制定程序就相当于一道道工序，产品的质量直接受到生产工序严谨与否的影响。偷工减料的生产可能会产生次品，而严密的生产程序可以保证高质量的产品。同样，严密的准则制定程序也有助于产生高质量的会计准则。我国和马来西亚的会计准则的制定程序都包括立项、起草、公开征求意见和发布这几个阶段。下面就这四个阶段对两国准则的制定程序进行比较：
（一）立项阶段
我国财政部会计司（以下称会计司）根据我国经济发展的需要，提出会计准则立项意见，其中包括对立项的背景和理由作出说明，向会计准则委员会和有关方面征求意见。会计司根据会计准则委员会和有关方面的意见和建议，对会计准则立项意见作出修改调整，按规定程序报财政部领导批准后正式立项。会计司将立项情况向会计准则委员会通报，并向社会公布。MASB成员来源广泛，他们通过各种渠道收集计量和报告方面的问题，进行甄别、筛选，确定列入会计准则委员会日程表的项目。经委员会讨论通过，成立专门的工作小组进行立项。
MASB较为民主，保证各利益集团都能够参与到准则立项中来，各利益集团为实现自身经济利益而进行充分讨论，确保了准则制定程序的公正与公平。我国会计准则作为一项行政法规，立项往往过多依附政府意见，准则依靠国家强权强制各利益集团遵循，必然导致一些利益相关者利益受损，造成经济资源浪费，制定程序的公平性受到质疑。另外，马来西亚的会计准则立项一经委员会讨论通过即可向外界正式公布，并立即开始准则的起草工作。而我国的立项意见通过讨论后，还要经过财政部领导的审批才能正式立项，一系列的审批手续必将影响准则的制定效率。
（二）起草阶段
我国会计司成立项目起草组，并将项目起草组的成员及有关情况向会计准则委员会通报。项目起草组根据所承担的会计准则项目，及时提出工作计划和时间表，在有关研究报告和实际调查研究的基础上，起草完成讨论稿，由会计司提交会计准则委员会征求意见，修改形成征求意见稿。马来西亚由MASB成立工作组编制征求意见稿，经委员会研究后提交财务报告基金会，然后根据FRF的意见进行修改，最终形成征求意见稿。
两国准则编制的起草阶段工作程序基本相同，都是以不公开的方式进行讨论，并未将草案编制过程中的讨论备忘录公布于众，透明度较低。我国的草案由政府向会计准则委员会征求意见，而马来西亚的草案则由MASB向财务报告基金会征求意见，从中体现出MASB在准则制定工作中的主导地位。
